Die DUK vertritt die Rechtsauffassung, dass aus einem der Höhe nach angemessenen und in vollem Umfang erdienten Bruttolohn im Rahmen einer Entgeltumwandlung zwingend auch eine der Höhe nach angemessene und erdiente betriebliche Altersversorgung (bAV) werden muss.

Die Entgeltumwandlung ist also eine „Lohnverwendungsabrede“ (vgl. hierzu auch Neufeld BetrAVG 2013, 661 ff.). Das heißt: der Bruttolohn wird – nachdem er am Ende des Monats durch die erbrachte Arbeitsleistung erdient ist – lediglich teilweise in Beträge für eine bAV-Maßnahme überführt. Im Übrigen bleibt das Arbeitsverhältnis unverändert.

Sprich: Erdienbarkeitsfristen bzw. Wartezeiten können auch bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführerinnen und Geschäftsführern unberücksichtigt bleiben.

Unsere Rechtsauffassung ist in Bezug auf Erdienbarkeitsfristen inzwischen durch ein BFH-Urteil vom 07.03.2018 (I R 89/15, BStBl II 2019, 70) bestätigt, im Bundessteuerblatt (BStBl II 2019, 70) veröffentlicht und für Finanzämter bindend.

Und in Bezug auf das Thema Wartezeiten:

Wir übernehmen die Durchführung einer Zusage bei Entgeltumwandlung auf Wunsch ohne Einhaltung der Fristen, die bei firmenfinanzierten Zusagen zu berücksichtigen sind. Unternehmen dürfen und können Entscheidungen in Unsicherheit treffen – auch ohne dass es hierfür eine 100%-ige Sicherheit dafür gibt, dass die Zusage steuerlich begleitet ist.

Darüber hinaus sprechen auch die nachfolgend aufgeführten Gründe dafür, eine Unterstützungskassenversorgung grundsätzlich aus Entgeltumwandlung heraus einzurichten:

• Wegfall der Angemessenheitsprüfung der Höhe nach: Im BMF-Schreiben vom 3. November 2004 finden Sie unter Randziffer 18 einen Passus, aus dem hervorgeht, dass eine aus Entgeltumwandlung heraus ausfinanzierte bAV stets angemessen ist, sofern die Vergütung selbst angemessen ist.
• Eine Beitragsreduzierung ist bei Entgeltumwandlung steuerlich begleitet: In der Randziffer R4d Abs. 9 Satz 5 und 6 EStR 2012 ist geregelt, dass eine Beitragszahlungseinstellung oder die Reduzierung der Beitragszahlung bei einer aus Entgeltumwandlung heraus finanzierten Unterstützungskassenzusage steuerlich begleitet ist, sofern hierbei die Entgeltumwandlungsvereinbarung abgeändert wurde. Dort heißt es:

„ … Beruht die Verminderung der Beiträge auf einer Änderung der Versorgungszusage und sind die Prämien nach der Vertragsänderung mindestens in konstanter Höhe bis zum Eintritt des Versorgungsfalles zu zahlen, sind die Zuwendungen weiterhin als Betriebsausgaben abzugsfähig; Entsprechendes gilt bei der Änderung von Entgeltumwandlungsvereinbarungen. Eine Änderung der Versorgungszusage liegt auch dann vor, wenn der Arbeitgeber auf Verlangen des Arbeitnehmers eine Entgeltumwandlung im Wege einer vertraglichen Vereinbarung reduziert. …“ 

Zusammenfassung: In folgenden steuerlich relevanten Themenbereichen hat das System der Entgeltumwandlung von angemessenem Bruttoverdienst aus unserer Sicht eindeutige Vorteile gegenüber firmenfinanzierten Zusagen:

• Reduktion bzw. Einstellung der Dotierung der Zusage (R4d Abs. 9 Satz 5 und 6 EStR 2012),
• Angemessenheitsprüfung in Bezug auf die Höhe der erteilten Zusage (BMF-Schreiben vom 03.11.2004  Randziffer 18),
• Einhaltung von Erdienungszeiträumen (BFH-Urteil vom 07.03.2018, I R 89/15, BStBl II 2019, 70),
• Einhaltung von Wartezeiten („Lohnverwendungsabrede“ nach Neufeld BetrAVG 2013, 661 ff.).

Fazit: Von diesen Vorteilen der Entgeltumwandlung im Vergleich zu firmenfinanzierten Zusagen profitieren alle Mitarbeiterinnen bzw. Mitarbeiter und in besonderem Maße beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführerinnen und Geschäftsführer bzw. Vorstandsmitglieder.

Die Vorteile der Entgeltumwandlung über die DUK im Vergleich zu „privater Altersvorsorge“ liegen im Wesentlichen in der nachgelagerten Besteuerung und lassen sich in zwei Bereiche einteilen:

1. Stundungseffekt: Steuern, die in dem Monat der Entgeltumwandlung fällig gewesen wären, werden bis zum Rentenbeginn gestundet und stattdessen über die DUK in Rückdeckungsversicherungen „angelegt“. 
2. Reduktion der Steuerbelastung: Bei der Entgeltumwandlung „tauscht“ die Versorgungsanwärterin bzw. der Versorgungsanwärter die Spitzensteuerbelastung „von Heute“ gegen Durchschnittssteuern in der Rentenphase ein. Wie geht das?

• Die umgewandelten Entgelte reduzieren den Bruttolohn „oben“ und hätten dem individuellen Spitzensteuersatz unterlegen (Stichwort: Steuerprogression).
• Stattdessen fallen bei der Besteuerung der Betriebsrente über die DUK lediglich Durchschnittssteuern an, denn die Betriebsrente wird in der Rentenphase gleichberechtigt mit den anderen Einkunftsarten betrachtet – ein lukrativer Tausch!

Durch diese beiden Effekte wird regelmäßig bei gleicher Nettobelastung in der Ansparphase eine spürbar höhere Altersversorgung erreicht.

Für Unternehmen, die

• keine Rückstellungen bilden können oder wollen.
• ihre Leistungen an eine Eigenbeteiligung der Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter binden wollen (matching-contribution Modell), z.B: in Höhe der Entgeltumwandlung erfolgt ein Zuschuss über die DUK.
• das betriebsfremde Risiko und den Verwaltungsaufwand einer Versorgungszusage auslagern wollen.
• Zusagen vollständig periodengerecht und komplett steuerwirksam ausfinanzieren wollen.

Für Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter

• mit höheren Einkommen und somit höherem Versorgungsbedarf.
• im zweiten Dienstverhältnis, siehe „Entgeltumwandlung im 2. Dienstverhältnis – das geht mit der DUK!“
• die nicht mehr viel Zeit bis zur Rente haben und noch keine bzw. nur ungenügende Altersvorsorge aufgebaut haben.*

Für Gesellschafter-Geschäftsführerinnen und –Geschäftsführer sowie Vorstandsmitglieder.*

Für Selbständige und freiberuflich tätige Personen, siehe „Unter welchen Umständen dürfen selbständige und freiberuflich tätige Personen eine Zusage über die DUK erhalten?“

Und:

• Für alle Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter, die oberhalb der Potentiale nach §3 Nr. 63 EStG* mit Hilfe der Entgeltumwandlung eine Versorgung ausfinanzieren möchten und denen dies seitens des Unternehmens ermöglicht wird (Stichwort: „2 x 4 %“).

^{*Über die DUK gibt es steuerlich keine Begrenzung in der Entgeltumwandlung, während die steuerlich geförderte Entgeltumwandlung für Direktversicherung, Pensionskasse und Pensionsfonds gemäß § 3 Nr. 63 EStG auf 8% der Renten BBG pro Jahr begrenzt ist.}