Autor: Yanneck Sprengel

Als steuerlich begleitete Untergrenze zum Erhalt einer vorgezogenen Altersleistung über die DUK gilt das Erreichen des Lebensalters, welches die Versorgungsanwärterin bzw. den Versorgungsanwärter frühestens für den Erhalt einer Rente wegen Alters aus der gesetzlichen Rentenversicherung berechtigt (gem. Randziffer 3 des BMF-Schreibens vom 06.12.2017 „Steuerliche Förderung der betrieblichen Altersversorgung“).

Seitens der Finanzbehörden ist die Voraussetzung zum steuerlich begleiteten Erhalt einer vorgezogenen Altersleistung über die DUK das „altersbedingte Ausscheiden“ aus dem Unternehmen, oder „das Erreichen eines Lebensalters, welches den Versorgungsanwärter frühestens für den Erhalt einer Rente wegen Alters aus der gesetzlichen Rentenversicherung berechtigt“ (gem. Randziffer 3 des BMF-Schreibens vom 06.12.2017 „Steuerliche Förderung der betrieblichen Altersversorgung”).

Sprich: der frühestmögliche Zeitpunkt für den Bezug einer betrieblichen Altersversorgung ist aktuell das 62. Lebensjahr.

Und: Die vorgezogene Inanspruchnahme der Leistung darf aus steuerlicher Sicht bei einer Zusage über die kongruent rückgedeckte DUK auch dann erfolgen, wenn die berufliche Tätigkeit noch nicht beendet ist , während  bei pauschaldotierten Unterstützungskassen zum Erhalt der Altersleistung das Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis steuerlich gefordert ist (s. Randziffer 6 des BMF-Schreibens vom 18.09.2017).

So wie in dem BMF-Schreiben dargestellt, ist die Zusage auch in unserem Leistungsplan geregelt (s. Ziffer 8 letzter Absatz des beiliegenden Leistungsplans) – hier die Formulierung:

„Als Untergrenze zum Erhalt einer vorgezogenen Altersleistung gilt das erreichte Lebensalter, welches die Versorgungsanwärterin bzw. den Versorgungsanwärter frühestens für den Erhalt einer Rente wegen Alters aus der gesetzlichen Rentenversicherung berechtigt. ...

Eine vorgezogene Altersleistung kann auch dann in Anspruch genommen werden, wenn die berufliche Tätigkeit noch nicht beendet ist. Die besonderen steuerlichen Voraussetzungen für geschäftsführende Gesellschafterinnen und Gesellschafter sind zu beachten.“

Was mit „Die besonderen steuerlichen Voraussetzungen für geschäftsführende Gesellschafterinnen und Gesellschafter sind zu beachten.“ gemeint ist, kann einem BFH-Urteil vom 23.10.2013 entnommen werden – hier der Tenor:

„Es ist steuerrechtlich nicht zu beanstanden, wenn die Zusage der Altersversorgung nicht vom Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als Geschäftsführer mit Eintritt des Versorgungsfalls abhängig gemacht wird. Ein gewissenhafter Geschäftsleiter würde aber zur Vermeidung einer verdeckten Gewinnausschüttung verlangen, dass das Einkommen aus der fortbestehenden Geschäftsführer-Tätigkeit auf die Versorgungsleistung angerechnet wird, oder aber den vereinbarten Eintritt der Versorgungsfälligkeit weiter aufschieben; dass der Gesellschafter-Geschäftsführer seine Arbeitszeit und sein Gehalt nach Eintritt des Versorgungsfalls reduziert, ändert daran grundsätzlich nichts. (Bestätigung und Fortführung des Senatsurteils vom 5. März 2008 I R 12/07, BFHE 220, 454).“

Das bedeutet: Sofern das Arbeitsentgelt auf die Betriebsrente angerechnet wird, kann eine vorgezogene Altersleistung steuerlich begleitet auch von einer Geschäftführerin bzw. einem Geschäftsführer vorzeitig in Anspruch genommen werden, ohne die berufliche Tätigkeit zu beenden.

Ausdrücklich: Ja!

Scheidet eine Mitarbeiterin bzw. ein Mitarbeiter mit einer Versorgung über die DUK bei ihrem bzw. seinem bisherigen Unternehmen aus und wechselt zu einem neuen Unternehmen, kann dieses Unternehmen die Versorgung in der geplanten Form weiterführen.

Das „neue“ Unternehmen übernimmt die Zusage vom „alten“ Unternehmen, beauftragt die DUK mit der Durchführung der Versorgung wie bisher und die bestehenden Rückdeckungsversicherungen werden in gleicher Form weiter bedient.

Nachfinanzierungsrisiken aus der Zeit vor der Übernahme sind für das „neue“ Unternehmen im Konzept der DUK ausgeschlossen.

Denn das „neue“ Unternehmen übernimmt eine für die gesamte Zeit bis zur Übernahme zu 100 % vollständig (kongruent) ausfinanzierte Zusage (siehe hierzu auch „Wie funktioniert das Konzept der kongruent rückgedeckten Versorgung in der Deutschen Unterstützungskasse (DUK)?“).

Übrigens: der Übergang einer bei der DUK verwalteten Versorgungszusage muss nicht lückenlos erfolgen. Auch noch nach längerem Ruhen einer Zusage kann diese durch ein neues Unternehmen übernommen und weitergeführt werden.

Wir begleiten und unterstützen Sie gern in Fällen, in denen eine Übernahme und Weiterführung geplant ist. Nehmen sie hierzu einfach Kontakt per E-Mail unter dem Stichwort „Trägerunternehmen-Wechsel“ Kontakt mit uns auf, wir unterstützen und begleiten Sie bei der Umsetzung.

Unverfallbare Anwartschaften der Mitarbeiterin bzw. des Mitarbeiters bleiben bei Ausscheiden aus dem Unternehmen in der Höhe bestehen, wie sie durch die bis zum Ausscheiden gezahlten Beiträge finanziert sind (s. Frage „Was bedeutet Unverfallbarkeit?“).

Die Rückdeckungsversicherung wird dann von der DUK beitragsfrei gestellt. Sprich: die Zusage reduziert sich auf die Höhe der garantierten Werte in der Rückdeckungsversicherung, wie sie durch die bis zum Ausscheiden gezahlten Beiträge ausfinanziert ist.

UND: Sämtliche Wertentwicklungen und Überschüsse in der Rückdeckungsversicherung erhöhen die Versorgungszusage bis zum Rentenbeginn.

Darüber hinaus besteht die Möglichkeit, dass ein Unternehmen, zu dem die Mitarbeiterin bzw. der Mitarbeiter wechselt, die Versorgungszusage übernimmt. Dann kann die Zusage in der geplanten Form weitergeführt werden (s. Frage „Kann die Versorgung der DUK durch ein neues Unternehmen fortgeführt werden?“).

Bei verfallbaren Anwartschaften kann das Trägerunternehmen bestimmen, dass

• das Guthaben aus den Rückdeckungsversicherungen zur Dotierung für andere bestehende Zusagen verwendet werden soll,
• die Anwartschaften der ausgeschiedenen Mitarbeiterin bzw. dem ausgeschiedenen Mitarbeiter erhalten bleiben sollen.

Erworbene Anwartschaften aus einer Versorgung über die DUK bleiben einer ausgeschiedenen Mitarbeiterin (Versorgungsanwärterin) bzw. einem ausgeschiedenen Mitarbeiter (Versorgungsanwärter) unwiderruflich erhalten, sobald diese „gesetzlich unverfallbar“ geworden sind.

Wenn bei Ausscheiden die „gesetzliche Unverfallbarkeit“ (s. unten) festgestellt wird, dann gilt bei Zusagen über die DUK gemäß Ziffer 7. letzter Absatz des Leistungsplans:

„Ansonsten sind die Versorgungsanwartschaften gemäß der Regelung in § 2 Abs. 5 BetrAVG in der Höhe aufrecht zu erhalten, wie sie durch die Rückdeckungsversicherung aus den Beiträgen finanziert sind, die vereinbarungsgemäß bis zum Ausscheiden aus den Diensten des Trägerunternehmens fällig geworden sind. Dazu wird die Rückdeckungsversicherung beitragsfrei gestellt. …“

Sprich: Die Zusage an die Mitarbeiterin bzw. den Mitarbeiter bleibt in der Höhe erhalten, wie sie auf Basis der bis zum Ausscheiden gezahlten Beiträge ausfinanziert ist und sich garantierte Werte in der Rückdeckungsversicherung zum Rentenbeginn ergeben.

UND: Sämtliche darüber hinausgehende Wertentwicklungen und Überschüsse in der Rückdeckungsversicherung erhöhen die Versorgungszusage der Mitarbeiterin bzw. des Mitarbeiters weiterhin bis zum Rentenbeginn.

Der Zeitpunkt, ab wann eine Versorgungszusage bei Ausscheiden einer Mitarbeiterin bzw. eines Mitarbeiters gesetzlich unverfallbar wird, richtet sich nach der Finanzierungsart.

Bei Zusagen aus Entgeltumwandung:

• Bei Zusagen, die durch Entgeltumwandlung von der Mitarbeiterin bzw. dem Mitarbeiter finanziert werden, sind die Anwartschaften von Beginn an gesetzlich unverfallbar.

Bei firmenfinanzierten Zusagen: 

• Bei firmenfinanzierten Versorgungen, die seit dem 1. Januar 2018 erteilt wurden, behält die Mitarbeiterin bzw. der Mitarbeiter eine gesetzlich unverfallbare Anwartschaft, wenn die Zusage bei Ausscheiden bereits 3 Jahre bestanden und die Mitarbeiterin bzw. der Mitarbeiter bei Ausscheiden das 21. Lebensjahr vollendet hat.

Vertraglich können günstigere Fristen, bis hin zur sofortigen Unverfallbarkeit, vereinbart werden („vertragliche Unverfallbarkeit“).

• Firmenfinanzierte Zusagen, die zwischen dem 31. Dezember 2008 und dem 1. Januar 2018 erteilt wurden, werden gesetzlich unverfallbar, wenn die Zusage bei Ausscheiden bereits 5 Jahre bestanden und die Mitarbeiterin bzw. der Mitarbeiter bei Ausscheiden das 25. Lebensjahr vollendet hat.

Eine Mitarbeiterin (Versorgungsanwärterin) bzw. ein Mitarbeiter (Versorgungsanwärter) vereinbart mit ihrem bzw. seinem Unternehmen (Trägerunternehmen) die Herabsetzung von Teilen des Bruttogehaltes zugunsten der Ausfinanzierung einer Zusage auf betriebliche Altersversorgung. Hierzu wird eine Entgeltumwandlungsvereinbarung zwischen den beiden Parteien geschlossen.

Daneben vereinbart das Unternehmen (Trägerunternehmen) mit der DUK, dass diese die Durchführung der Versorgungszusage übernimmt. Die DUK zieht dann Gelder in Höhe des umgewandelten Entgelts beim Trägerunternehmen ein und zahlt diese in die zur Ausfinanzierung der Versorgungszusage ausgewählte Rückdeckungsversicherung ein. Die Versorgungsanwärterin bzw. der Versorgungsanwärter erwirbt sofort unverfallbare Anwartschaften auf Versorgungsleistungen in der Höhe der garantierten Werte der Rückdeckungsversicherung. Die versprochene Leistung und die tatsächliche Versorgungsleistung sind bei Eintritt des Versorgungsfalls im Konzept der DUK stets deckungsgleich (kongruent).

UND: Sämtliche darüberhinausgehende Wertentwicklungen und Überschüsse in der Rückdeckungsversicherung erhöhen die Versorgungszusage der Mitarbeiterin bzw. des Mitarbeiters bei Fälligkeit der Zusage.

Bitte beachten: § 1 Abs. 1 Nr. 3 BetrAVG fordert, dass künftig(!) fällige Entgeltbestandteile in eine wertgleiche Zusage umgewandelt werden. In der Praxis bedeutet dies, dass eine aus Entgeltumwandlung heraus finanzierte Versorgung frühestens im auf den Monat der Vereinbarung folgenden Monat beginnt.

Entgelte im Sinne einer Umwandlungsvereinbarung können Teile des laufenden Gehalts oder Sonderzahlungen sein, wie zum Beispiel Boni, Tantiemen, Weihnachts- oder Urlaubsgeld.

Über die DUK erteilt ein Unternehmen (Trägerunternehmen) eine beitragsorientierte Leistungszusage (boLZ) (gemäß § 1 Abs. 2 Nr. 1 BetrAVG bei Firmenfinanzierung und § 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG bei Entgeltumwandlung).

Bei einer boLz verpflichtet sich das Trägerunternehmen, „bestimmte Beiträge in eine Anwartschaft (Leistung) auf Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung umzuwandeln“ und bei Erteilung der Zusage bereits zu bestimmen, wie hoch die Anwartschaft der Mitarbeiterin bzw. des Mitarbeiters mindestens sein wird (Erlebensfallgarantie).

Im System der DUK sagt das Unternehmen zu, bestimmte Beiträge bis zum Rentenbeginn bzw. bis zum Ausscheiden der Mitarbeiterin bzw. des Mitarbeiters zu dotieren und beauftragt die DUK, zur Ausfinanzierung der Zusage eine Rückdeckungsversicherung abzuschließen.

Dabei entspricht die Höhe der zugesagten und geschuldeten Erlebensfallgarantie zum Rentenbeginn im Konzept der DUK der vom jeweiligen Versicherer in der Rückdeckungsversicherung garantierten Leistung. Somit ist gewährleistet, dass es zwischen dem, was das Unternehmen im Rahmen der erteilten Zusage schuldet, und dem, was bei Fälligkeit der Zusage über die Rückdeckungsversicherung von der DUK geleistet wird, keinen Unterschied gibt.

Das ist das Wesensmerkmal der kongruenten Rückdeckung im System der DUK, ermöglicht durch den Leistungsplan der DUK. Dort heißt es in Zifferr 3.3.:

„Die Art, die Höhe und die Fälligkeit der Versorgungsleistungen entspricht den Leistungen aus der auf das Leben der Versorgungsanwärterin bzw. des Versorgungsanwärters abgeschlossenen Rückdeckungsversicherung.“

Sprich: Die Mitarbeiterin bzw. der Mitarbeiter erhält eine Zusage in Höhe der garantierten Werte der Rückdeckungsversicherung, die zur Ausfinanzierung ausgewählt wurde. Versprochene Leistung und die tatsächliche Versorgungsleistung sind dadurch bei Eintritt des Versorgungsfalls immer deckungsgleich (kongruent).

UND: Sämtliche darüberhinausgehende Wertentwicklungen und Überschüsse in der Rückdeckungsversicherung erhöhen die Versorgungszusage der Mitarbeiterin bzw. des Mitarbeiters bei Fälligkeit der Zusage.

Ergebnis: auf diese Weise ist stets sichergestellt, dass das, was das Trägerunternehmen im Rahmen der erteilten Zusage an Leistungen schuldet, mit dem übereinstimmt, was an Vermögen in der bei der DUK verwalteten Rückdeckungsversicherung bei Fälligkeit der Zusage zur Verfügung steht – „pay and forget“.

Die Unterstützungskasse ist der älteste der fünf durch das Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (BetrAVG) anerkannten Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung (bAV) in Deutschland.

Eine Unterstützungskasse ist gemäß § 1b Abs. 4 BetrAVG eine mit Sondervermögen ausgestattete, rechtsfähige Versorgungseinrichtung, die die Durchführung einer Versorgungszusage für ein Unternehmen (Trägerunternehmen) organisiert und betriebliche Versorgungsleistungen an Mitarbeiterinnen bzw. Mitarbeiter und gegebenenfalls deren Hinterbliebene durchführt. Die Unterstützungskasse stellt stets ein eigenständiges, unabhängiges Rechts- und Steuersubjekt dar und kann in Form einer GmbH, eines eingetragenen Vereins oder einer Stiftung organisiert sein.

Die Deutsche Unterstützungskasse e.V. (DUK) ist ein eingetragener Verein und wurde im Jahre 2004 als versicherungsförmige, kongruent rückgedeckte Unterstützungskasse gegründet.

Hauptwesensmerkmal der kongruent rückgedeckten Unterstützungskasse ist, dass eventuelle finanziellen Risiken, die für das Trägerunternehmen aus der erteilten Versorgungszusage heraus resultieren können, komplett auf Versicherungsunternehmen ausgelagert werden.

Das wird von der DUK sichergestellt, indem die vom Trägerunternehmen erteilten Renten- oder Alterskapitalzusagen, sowie etwaig zugesagte Invaliditätsversorgungen und Hinterbliebenenversorgungen vollständig über garantierte Leistungen aus den hierfür abgeschlossenen Rückdeckungsversicherungen abgesichert werden (s. hierzu Ziffer 3.3. des Leistungsplans der DUK).

Das Trägerunternehmen leistet zur Finanzierung der Versorgungsleistungen Beiträge für die Rückdeckungsversicherungen an die DUK, welche im Versorgungsfall die Auszahlung der Versorgungsleistungen übernimmt. Die Beiträge zur Ausfinanzierung der Versorgungszusagen können entweder durch Entgeltumwandlung oder vom Trägerunternehmen – oder auch durch eine Kombination aus Beidem – geleistet werden. 

Ergebnis: es ist stets sichergestellt, dass das, was das Trägerunternehmen im Rahmen der erteilten Zusage an Leistungen schuldet, mit dem übereinstimmt, was an Vermögen in der bei der DUK verwalteten Rückdeckungsversicherung bei Fälligkeit der Zusage zur Verfügung steht – „pay and forget“.

Übrigens: Ausschließlich mit der kongruent rückgedeckten Unterstützungskasse können Versorgungszusagen auch oberhalb der Grenzen des § 3 Nr. 63 EStG und  – im Gegensatz zur Pensionszusage und zur pauschaldotierten Unterstützungskasse  –

• periodengerecht,
• bilanzneutral UND
• vollständig steuerwirksam ausfinanziert werden.

Die Steuerbilanz wird gar nicht in Form von Rückstellungen tangiert und im Anhang der Handelsbilanz wird bei Verpfändung der Rückdeckungsversicherung ebenfalls Bilanzneutralität erzeugt (Stichwort: „automatischer Nullausweis“).